[摘要]本文从理论上探讨了会计信息“具真”与“失真”的判断标准，区别了对于会计准则与会计规范拟定者的“真实性”含义和对于会计实务工作者的“真实性”含义。提出从市场经济环境、企业、企业会计等不同层面剖析国内企业会计信息失真的深层次根源，并采取相应付策。本文还探讨了企业会计信息失真与会计规范建设的关系。

1、问题提出

从宏观的角度看，企业 提供的会计信息是一种 "社会公共商品"。会计信息与投资者的投资决策、债权人的信贷决策、对企业经济价值与社会价值的评价、政府对微观企业的控制、企业营运管理者的廉政建设等，都密切有关。因此，企业会计信息的水平，不只影响到与企业有利益关系的投资者、债权人等群体的经济利益，而且影响到整个国家的经济秩序和社会秩序。国内著名会计学家杨时展教授提出的“天下欲乱计先乱，天下欲治计乃治”精辟见解，警示大家需要高度看重企业会计信息的水平问题。

会计信息需要真实地反映企业的财务情况、经营成就和现金流量状况，是对会计的基本需要。然而，国内企业的会计信息失真现象却很多存在，其对国内市场经济建设与进步的制约效应，已经显现。因而，有效解决会计信息失真问题，成为国内会计界、经济界乃至国内政府面临的重大课题。

从会计信息失真现象产生伊始，大家责备的目光就投向了是企业管理体系组成部分的会计工作，与用来规范企业会计行为的会计准则与会计规范本身。然而，会计准则与会计规范拟定者和企业会计工作者的艰苦努力，却末能根本扭转会计信息失真的局面。这使得大家不能不去深思导致企业会计信息失真这一顽症的真的缘由，以便“对症下药”。

笔者觉得，站在理论研究的角度，科学界定会计信息“具真 ”与 “失真 于1980年5月发布了第2号“财务会计定义通知”——《会计信息的水平特点》。在该通知中，FASB正式将 “反映真实性 ”作为会计信息的水平特点之一，并确立了关于会计信息 “真实性”的以下看法：①觉得真实性“就是一项数值或说明符合它意在反映的现象”。②觉得反映真实性与"可核性"、“立性”等一同构成会计信息的“靠谱性”，而靠谱性是会计信息的两个主要水平特点之一。③反映真实性存在“反映真实性的程度”、“精准和不愿定性”“偏向的影响”、“完整性”等问题。该通知分别进行了讲解。

国际会计准则委员会 在1989年7月发布的《编报财务报表的框架》中，将“真实反映”作为“靠谱性”水平特点的最重要内容，并觉得：① “信息要靠谱，就需要真实反映其所拟反映或理当反映的买卖或事情”。②因为“所应计量的买卖或事情的鉴别，或是可以确切传达相应信息的计量和列报技术的设计与运用，存在内在困难”，所以“大部分财务信息都可能存在不足以真实反映所拟反映状况的风险”。国际会计准则没正面界定会计信息“真实性”之所指。

国内《企业会计规范 》将 “真实性”作为企业提供会计信息的最重要原则，需要 “会计核算应当以实质发生的买卖或事情为依据，如实反映企业的财务情况、经营成就和现金流量”。但其并未讲解会计核算所需要的“真实性”的实质性含义。

据此可以得出关于会计信息“真实性”标准的什么时间初步结论：①尽管不同机构颁布的会计准则都明确需要会计信息具备 “真实性”，但其各自对会计信息“真实性”含义的理解并不完全一致。会计信息的“真实性”含义值得进一步研究。②不一样的会计准则拟定者一直将对会计信息的"真实性"需要与会计信息的“靠谱性”水平特点联系起来进行理解，觉得只有具备“真实性”的信息才是靠谱的，靠谱的信息第一需要是真实的。会计信息的“反映真实”特点存在 “程度”问题与 “风险”问题。也就是说，会计信息对企业经济活动进行反映的真实程度在不同时间和不同空间具备差别，会计信息完全真实地 “再现”企业经济活动的需要具备“风险性”。

2．“绝对真实”与“相对真实”定义的存在

正是因为会计信息“反映真实”的“风险”问题，因而有必要区别会计信息 “绝对真实”与“相对真实”的不同需要。

会计信息"绝对真实"是指会计信息对企业经济活动本来面目的"再现"。这种 "绝对真实"是会计信息对企业财务情况、经营成就和现金流量状况，在“百分之百“程度上的原本表现。事实上，绝对真实只不过一种理论上的“真实性“。而且，绝对真实的会计信息未必就是可以满足信息用户需要的会计信息。

“相对真实”是指会计信息对企业经济活动基本特点的准确描述，其以“不歪曲”企业经济活动状况为基本辨别标准。相对真实是一种现实的“真实性“。在会计实务中，相对真实的辨别标准是财务会计报告及其会计信息的“合法性“，即会计确认、计量、记录与报告是不是依据会计准则与会计规范等法规规范来进行，是不是符合会计标准的需要。因而，相对真实也可称为“合法性真实“。对于投资者等会计信息用户而言，会计信息符合 “合法性真实“需要，则达到了”可同意真实程度“。

区别 “绝对真实“与”相对真实“标准的意义在于:

第一，对于会计学者、会计准则与会计规范拟定者而言，“绝对真实”是其追求的一种 “境界”，一种终极目的会计准则与会计规范拟定的最高目的，就是拟定出在确保达成会计目的首要条件下，可以产生“绝对真实”信息的会计行为标准。追求 “绝对真实”，正是不断优化会计准则，不断提升会计规范水平的动力。

第二，“相对真实”是会计准则与会计规范拟定的最低需要，也是对会计实务处置的基本需要。就会计准则与会计规范拟定者而言，其拟定的会计准则与会计规范需要可以致使“相对真实”的信息。不然，依据其会计准则与会计规范所提供的信息歪曲了“企业经济活动基本特点”，其所拟定的会计准则与会计规范本身就存在“水平”问题。

第三，对于会计实务工作者而言，会计信息 “真实性”意味着其需要依据会计准则与会计规范需要，处置和提供会计信息，达到“合法性真实”的需要。事实上，会计职员只须严格而准确地按会计准则与会计规范规范处置会计业务，提供会计报告，其行为和结果都应当被觉得是“合法”的，其会计信息也是 “相对真实”的。以“绝对真实”信息水平标准来需要会计实务工作者，既不现实，也无必要。

3．对会计信息真实性的基本把握

用量化标准看待会计信息的真实性，它本身不可能是一个绝对数，而是一个适当的“区间值”。这个区间值的上限是 "绝对真实程度"，下限是 "可同意真实程度"。当会计信息水平低于“可同意真实程度”时，会计信息 “失真”。对于会计准则与会计规范拟定者，应当在“合法性真实”最低需要的基础上，力求会计信息更高程度的“真实性”，这是由会计学者追求真理的科学研究精神、会计准则与会计规范拟定者所肩负的历史责任等所决定的;对于会计实务工作者，则需要便会计信息水平达到“可同意真实程度”，符合 “合法性真实”需要，这是由有关法律法规的刚性约束、会计工作者的职业道德等所决定的。

3、缘由剖析:违法性会计信息失真的根源解剖

从逻辑上讲，虚假的会计信息都是 "失真"的信息。在会计实务中，不符合会计准则精神、不符合会计规范需要的会计信息，均是失真的会计信息。事实上，导致会计信息失真是什么原因多种多样。从解决会计信息失真问题的目的出发，有必要确定会计信息失真的“重点”和“难题”。

笔者以为，区别 “违法性会计信息失真”和 “非违法性会计信息失真”十分必要。前者是指 “蓄意造假”或 “故意导致会计信息失真”的行为。这是国内目前企业会计信息失真问题的重点和难题，也是需要 “追根溯源”的主要方面。后者则是指“非有意的过失”、“会计职员专业素养”等缘由所致使的会计信息失真因为企业会计系统的存在和运行与企业、与整个市场经济环境等具备千丝万缕的联系，因此，剖析企业会计信息失真时，应将企业会计系统置于整个企业管理体系中，将企业置于整个市场经济环境中进行考察。

从宏观层面剖析会计信息失真是什么原因，主如果判断企业会计系统运行的规范基础和环境情况，这类原因对会计信息水平的影响总是是根本性的。具体可以从以下方面加以判断：①市场经济体制的打造与健全程度。包含现代企业规范的打造，产权关系规范的确立，通过市场优化资源配置的理念，等等。②市场秩序的规范化程度。包含市场机制、市场规则、市场监管规范体系及其实行的有效性，等等。③投资者行为理性化程度。包含投资者群体的理性投资理念，投资风险防范与约束机制，等等。④法律约束的有效性。包含对资本市场每个参与者行为的法律约束，对资本市场监管者的法律约束，对企业经营行为的法律约束，对企业会计行为的法律约束，等等。

从微观层面剖析会计信息失真是什么原因，主如果判断影响企业会计系统运行的每个决定性原因是不是以适当的方法存在，这类原因对会计信息水平的影响是最为直接的。从企业角度进行剖析，剖析的重点包含公司治理结构、企业组织管理机制、内部产权规制、企业革新机制、企业内部控制体系、企业约束与勉励机制等；从企业会计角度进行剖析，剖析的重点包含企业会计政策选择机制、会计核算规范体系、会计信息水平控制体系、会计信息品质保障体系等。

笔者觉得，违法性会计信息失真的主要动因在于：

市场经济规范的不健全为会计信息失真提供了环境条件。主要包含：①市场运行过程中的人为原因很多存在；②市场管理者及监管者的非理性行为；③市场参与者的非市场经济意识。

“人的有限理性”是会计信息失真的内在动因。主要包含：①经营者利益与产权所有者利益的矛盾；②经营者约束机制失灵；③经营者勉励机制不合理；④企业整个管理控制规范失效或虚设，尤其是内部控制规范的缺点。

硬性法律法规规范的“软约束”。主要包含：①执法不严；②执法不准时；③对资本市场各参与者的法律约束失衡和软化。

4、基本结论，建议与考虑

对于处于转型期间的国内市场经济的进步，会计信息失真的害处非常可能是灾难性的。因此，治理国内企业会计信息失真问题刻不容缓。笔者的剖析研究结论表明，现在国内企业存在的会计信息失真现象，其主要根源尚不在会计系统与会计规范本身，而是左右企业会计行为的深层次缘由。为此，遏制和消除违法性会计信息失真，应从以下几方面着手:

1．加大市场环境和市场秩序的治理与整顿，与打造科学、行之有效的市场经济运行机制、管理规范和约束体系。

2．以企业作为独立的市场主体为出发点，打造科学的公司治理结构和组织管理机制，强化企业内部管理与内部控制的科学化和有效性。

3．以企业经营者为核心，打造科学的勉励机制和约束机制，界定以经营者营业额为基础的经营者权利、责任和利益适当的“规范安排”体系。

4．在进一步健全法律法规规范体系 的同时，强化刚性法律法规的“硬约束”。

基于正在逐步打造但尚需进一步健全的国内市场经济体制和末能真的规范运作的市场化企业体系，国内的会计信息失真事实上也是一种意料之中的结果。笔者觉得，国内的会计规范改革正处于一个重点而又敏锐的特殊时期。对于会计信息失真现象的产生与国内会计规范改革的关系，需要予以正确认识。

1．会计信息失真与会计规范建设之间没有势必的“因果”关系。世界各国会计进步的历史经验证明，低水准的会计准则与会计规范不可能产生优质的会计信息，但在优质的会计准则与会计规范环境中，同样也会存在会计信息失真问题。正如用水平糟糕的菜刀一定切不出样式漂亮的菜来，用水平上乘的菜刀却也未必会切出好看的菜样。在美国等会计准则水平较高的国家或区域，它们也十分看重会计信息失真问题，并总是通过极为严厉的法律法规来惩处违法性会计信息失真行为。

2．评价会计准则与会计规范建设成功与否的规范，是看其能否适应并促进社会经济的进步。国内的会计规范建设，几经风雨，但无论是计划经济时期还是社会主义市场经济时期，其对于国内经济规范的进步与健全都起到了积极的促进用途。国内会计规范对于国内社会经济进步的巨大历史贡献是有目共睹的。

3．无论会计准则还是会计规范，都只不过财务会计核算标准的不同形式，它们在规范会计核算行为、提升会计信息水平方面的目的是完全一致的。从会计确认、计量、记录与报告角度看，不同形式的会计规范，具备不一样的效果。因此，无论会计准则或者会计规范，并不与特定的经济管理体制存在势必联系。企业会计规范这种会计标准的形式，既可存在于计划经济体制下的企业，也可适用于市场经济体制下的企业，重点在于会计规范的内容是不是真的体现了客观经济环境的需要。会计规范的存废，取决于实践的验证，决非主观愿望。

4．会计职员的努力，关系到能否消除非违法性会计信息失真，对违法性会计信息失真形成强有力的制约，因此，会计职员应当“练好内功”。各国的会计核算标准在内容上逐步与国际会计惯例维持协调，是会计进步的一种基本趋势。国内本次会计规范改革，在向会计国际化迈进、逐步摆脱税法等有关法规对会计处置技术的过度束缚等方面，获得了可喜成绩。同时，新的会计规范对会计职员业务素质提出了更高的需要，尤其是会计职员的“专业判断能力”。因此，会计工作者需要不断提升自己的业务水平，加大职业道德修养，增强敬业精神。会计职员综合素质相业务能力的提升，不仅能够消除技术性缘由等导致的非违法性会计信息失真，而且可以对违法性会计信息失真行为形成威慑和制约。